一、案例資料
（一）A事務所對創元公司2015年度財務報表審計時了解到如下內容：
1、控制測試
注冊會計師了解創元公司銷售流程的內部控制后，決定不進行控制測試，直接實施實質性程序。
了解內部控制情況如下：
創元公司銷售經理負責客戶的信用管理、銷售合同的審批與簽訂以及壞賬的核銷審批等工作。
銷售貨款的回收與對賬由銷售部門負責。除電子方式外，其他結算方式如支票、匯票、現金等貨款的回收均由相關銷售人員負責催收，并且由該銷售人員負責定期與客戶進行對賬工作。
2、針對應收賬款科目執行的函證程序
（1）函證對象：注冊會計師針對國內客戶隨機抽取債務人進行函證，考慮到埃及經銷商通訊不便及語言障礙，注冊會計師未對埃及經銷商的應收賬款進行函證。
（2）函證范圍：注冊會計師的函證總額占應收賬款余額的比例為30%，理由是以前期間因為欠款糾紛較多導致的回函比例較低。
（3）函證時間：考慮到客戶的時間要求，注冊會計師考慮在11月預審的時候，對10月末的應收賬款余額進行函證，并對10月末至年末之間實施進一步的實質性程序，或將實質性程序和控制測試結合使用，以將其中測試得出的結論合理延伸至年末。
（4）函證的方式：注冊會計師將應收賬款存在的重大錯報風險評估為高水平，注冊會計師擬全部采用消極式詢證函。
二、測試問題
1.分析注冊會計師決定不需要進行控制測試是否適當，請簡要說明理由。
2.針對注冊會計師設計的函證程序，分析函證對象、函證范圍、函證時間以及函證方式的確定是否適當，并簡要說明理由。
三、參考答案
問題1、注冊會計師決定不需要進行控制測試是否適當，請簡要說明理由。
【參考答案】
注冊會計師決定不需要進行控制測試是適當的。
創元公司銷售流程控制中職責分工控制、授權控制設計不合理，不能實現控制目標。在這種情況下，注冊會計師可以不測試控制運行的有效性，而直接實施實質性程序。
問題2、針對注冊會計師設計的函證程序，分析函證對象的選擇、函證范圍的確定、函證時間的確定以及函證方式的選擇是否適當，并簡要說明理由。
（1）函證對象的選擇是不適當的。
①針對國內客戶，注冊會計師函證對象的選擇是不適當的。一般情況下，注冊會計師應選擇以下項目作為函證對象：大額或賬齡較長的項目;與債務人發生糾紛的項目;重大關聯方項目;主要客戶（包括關系密切的客戶）項目;交易頻繁但期末余額較小甚至余額為零的項目;可能產生重大錯報或舞弊的非正常項目。注冊會計師隨機抽取函證對象是不適當的。
②對于埃及經銷商不進行函證是不適當的，除非有充分證據表明應收賬款對被審計單位而言是不重要的，或者函證很可能是無效的，否則，注冊會計師應當對應收賬款進行函證。案例中沒有證據證明函證很可能無效。因此，以通訊不便及語言障礙為由不對埃及經銷商進行函證是不適當的。
（2）函證范圍的選擇是不適當的
函證數量的多少、范圍是由諸多因素決定的，主要有：
①應收賬款在全部資產中的重要性。創元公司應收賬款賬面價值在全部資產中所占的比重較大，因此函證的范圍應相應大一些。
②被審計單位內部控制的強弱。創元公司銷售流程的內部控制設計不合理，因此應相應擴大函證范圍。
③以前期間的函證結果。創元公司以前期間因為欠款糾紛回函比例較低，本次函證范圍更應擴大一些。
（3）注冊會計師對于函證的時間的考慮及做法是適當的。
（4）注冊會計師選擇消極式函證是不適當的。
當同時存在下列情況時，注冊會計師可考慮采用消極的函證方式：
①重大錯報風險評估為低水平。（注冊會計師將應收賬款“存在”認定評估為高水平）
②涉及大量余額較小的賬戶;（幾家埃及經銷商應收賬款余額占資產總額10%）
③預期不存在大量的錯誤;
④沒有理由相信被詢證函不認真對待函證。（以前期間回函比例較低）
因而，采用消極式函證是不適當的。
版權聲明：
以上案例內容是職業能力綜合測試試卷（一）小案例，摘選自北京注冊會計師協會編寫的注冊會計師綜合階段輔導書《職業能力綜合測試》案例集，均為北京注冊會計師協會培訓網合法擁有版權或有權使用的作品，未經本網授權不得轉載、摘編或利用其它方式使用上述作品。
編輯推薦：2016年注會綜合階段實務案例及重要知識點聚焦（卷一） （卷二）
京公網安備 11010802024103號